竣工决算审计是政府投资项目管理的最后一道关口，是项目全过程造价管理的关键环节，也是审计机关需要积极防控的重要审计风险点。项目建成之后，决算审计既是对投资使用结果的集中核验，也是对建设程序、招标采购、合同履行、工程质量、土地利用和投资绩效的全过程回看。在近些年来，建设工程领域查处的很多重大腐败案件，或与项目竣工决算管理混乱有着直接或间接的关系。参与政府投资项目建设的承包商为了获取更丰厚的经济利益，必然会在竣工决算环节动起“歪脑筋”。

　　故而，审计机关实施政府投资项目竣工决算审计，必须准确把握审计重点，通过提高审计质量来防范与化解审计风险。这篇文章结合多年从事政府投资项目的审计实践，谈谈竣工决算审计需要关注的重点内容。总体来看，审计不能只盯着结算数字，而要把项目建设全过程串联起来，从制度执行、程序合规、资金流向、招标采购、合同质量、造价绩效、土地征拆和特许经营等方面综合判断，使决算审计既有深度，也有覆盖面。

　　▲法规政策执行，基本建设法规与重大政策措施落实情况

　　基本建设项目有着涉及面广、投资体量大、建设工期长等特点，所以建设项目管理一直是重点监管领域，涉及许多法律法规与政策措施。法规政策执行情况是竣工决算审计的基础环节，审计人员应先看项目建设和参建各方行为是否在制度框架内运行，再看具体造价和资金问题。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕参建单位执行基本建设管理法律法规的情况。主要审查参建单位是否严格执行《建筑法》《建设工程质量管理条例》《政府投资条例》《保障农民工工资支付条例》及《保障中小企业款项支付条例》等基本建设管理方面的法律法规。审计应关注参建单位是否依法取得相应资质、是否按法定程序开展建设活动、是否存在违反质量安全管理规定的行为，以及农民工工资支付、中小企业款项支付等制度是否落实到位。对法律法规执行不到位的问题，应查明原因、分清责任，判断其是否对工程价款、工期和质量产生影响。

　　〔2〕参建单位贯彻落实工程建设领域重大政策措施的情况。主要审查参建单位是否落实项目法人制、招投标制、合同管理制、工程监理制与项目公示制等管理制度，是否落实农民工实名制管理与农民工工资专用账户管理制度，是否积极推行施工过程结算制度。项目法人制关系建设责任是否明确，招投标制关系竞争是否公平，合同管理制关系履约是否有据，工程监理制关系质量安全是否受控，项目公示制关系信息公开是否到位。农民工实名制和工资专用账户制度，直接关系农民工工资能否按时足额支付；施工过程结算制度，则关系工程款支付是否及时、结算争议是否前移化解。审计应把这些政策措施的落实情况与项目实际管理效果结合起来判断。

　　〔3〕参建单位落实生态环保等政策措施的情况。主要审查参建单位是否认真落实生态环保、水土保持与文物保护等政策，施工现场是否落实空气、水土、文物、安全保护与噪声污染防治等措施。政府投资项目不仅要建成，还要在建设过程中落实生态环保责任。审计应关注施工扬尘、噪声、污水、固体废物和水土保持措施是否落实，文物保护要求是否得到执行，安全保护措施是否到位。对因环保措施不到位引发的整改、处罚或恢复费用，也应关注其是否计入工程成本以及责任归属是否清晰。

　　▲建设程序与规划实施，审批手续是否齐全、规划是否落地

　　建设单位是履行建设程序与项目规划落实落地的实施主体，承担建设项目法定的管理职责。建设程序是否完备、规划实施是否到位，直接决定项目是否合法合规启动和推进，也是竣工决算审计判断项目“能不能立住”的重要前提。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕建设单位履行建设程序的情况。主要审查建设单位是否认真履行基本建设程序，是否取得建设用地规划许可证、建设工程规划许可证以及施工许可证等审批手续后开工建设。审计应核对项目开工前各项审批手续是否齐全，是否存在未批先建、边批边建、擅自变更建设内容或建设规模等情况。对程序缺失或倒置的问题，应分析其形成原因、影响范围和责任主体，判断是否影响工程价款和后续验收。

　　〔2〕建设单位履行投资决策程序的情况。主要审查项目建议书、可行性研究报告、初步设计报告、技术施工图设计文件及工程勘察文件等，其编制深度是否满足工程建设需要；工程咨询服务单位资质等级是否符合项目建设要求；咨询设计成果是否具有真实性、科学性、完整性；投资决策审批程序是否合法合规。投资决策程序是项目投资控制的源头，前期研究深度不足、咨询成果不实或审批程序不规范，都可能导致后期变更增加、投资失控。审计应把决策程序与项目实际实施情况对照，判断投资决策是否审慎、科学。

　　〔3〕项目规划方案实施情况。主要审查项目总体规划方案与年度投资计划编制是否合理可行，是否根据规划方案组织实施等。审计应关注项目总体规划是否与批复内容一致，年度投资计划是否与工程进度相匹配，实际建设是否按规划方案推进，有无擅自调整规划、改变功能布局或突破投资计划的情况。规划方案实施不到位，往往会在决算阶段表现为建设内容与批复不符、投资增加或功能未实现，需要重点核查。

　　▲资金管理与使用，来源是否合规、支付是否真实、成本是否属实

　　通常而言，建设项目资金体量很大，属于资金密集型产业。资金从哪里来、怎么管、用到哪里去，是竣工决算审计的核心内容之一。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕项目资金筹集情况。主要审查项目资金来源是否合法合规，有无增加或者变相增加地方政府债务的问题；年度投资计划资金来源是否落实；项目融资方案是否经过有权部门批准；资金筹集成本是否经济合理。政府投资项目资金来源应真实、合规、可持续，审计应关注是否存在以政府投资基金、政府购买服务、违规担保等方式变相举债，融资成本是否与项目收益和财政承受能力相匹配。

　　〔2〕项目资金管理使用情况。主要审查建设单位管理使用项目资金的情况，以及对直接有关的勘察设计、施工、供货等单位取得项目资金的真实性、合法性进行延伸调查。审计应核对资金支付是否有合同、计量、验收和审批依据，是否存在挤占、挪用、滞留、超付或提前支付等问题，并对勘察设计、施工、供货等单位的资金流向进行必要延伸，判断资金是否真正用于项目建设。

　　〔3〕对承包商项目施工成本的真实性、合法性情况进行延伸审计调查。主要审查项目施工成本核算是否真实、合法，审查承包商有无通过其实际控制的劳务分包、建筑材料供应与设备租赁等关联企业，采取虚开增值税发票、虚列施工成本等手段，套取、骗取项目资金或者偷逃税款等问题。施工成本是工程价款的实质基础，审计应关注关联交易是否真实、价格是否公允、发票和资金流是否匹配，防止通过虚增成本套取政府投资资金。

　　〔4〕承包商项目资金管理和合同管理情况。主要审查承包商往来资金流动是否正常；劳务分包合同、设备租赁及材料采购合同是否真实；主要材料出库入库手续是否真实与规范等。审计应把合同、发票、资金流和现场用量结合起来核对，判断承包商资金流动是否与工程进度相匹配，分包和采购是否真实发生，材料进出库记录是否完整，防止通过虚假合同、虚假采购和虚假劳务套取资金。

　　▲招标采购审查，规避招标、干预操纵、串通投标与弄虚作假

　　建设工程、主要材料物资及其他工程服务的招标采购工作，是项目管理的关键环节。招标采购是否依法依规，直接影响竞争公平、工程价格和履约质量。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕招标人规避招投标程序的情况。主要审查招标人是否把依法必须招标的工程项目与主要材料物资，通过化整为零等方式规避招标；是否把依法应当公开招标而采用邀请招标，或者采用其他非招标方式采购；利用“可以不招标”的法定条款，通过“打擦边球”的方式规避招标。审计应核对项目划分、合同拆分、采购方式和审批依据，判断是否存在以时间紧、专业特殊、紧急抢险等名义规避招标的情况。

　　〔2〕招标人干预或者操纵招投标的情况。主要审查招标人在开标前是否把潜在投标人名称、数量或者投标文件等信息泄露给其他投标人；招标人是否直接或者间接向投标人泄露有关信息；招标人是否明示或者暗示投标人压低或者抬高投标报价，以及为特定投标人中标提供方便；招标人是否向评委明示或者暗示其倾向或者排斥特定投标人的意向。审计应结合招标文件、答疑澄清、评标记录、中标结果和合同履行情况，判断招标过程是否存在人为干预痕迹。

　　〔3〕投标人串通投标的情况。如今，因为实行电子评标方式，原来简单的、粗暴的串通投标手法已经不多见，串通投标行为更隐蔽、更复杂。主要审查投标人是否有下列串通投标行为：投标人之间协商投标报价等投标文件实质性内容；投标人之间通过“轮流坐庄”方式约定中标人，或者相互约定“出场费”；为逃避监管相互“垫付”投标保证金及其他投标费用；投标人之间约定部分投标人放弃投标或者中标；投标人之间为谋取中标或者排斥特定投标人而采取的其他联合行动。审计应关注投标文件异常一致、报价规律性差异、保证金来源关联、人员交叉等线索，识别隐蔽串标行为。

　　〔4〕投标人弄虚作假骗取中标的情况。主要审查投标人是否允许他人以自己名义投标，或者借用施工资质投标；投标人是否使用伪造、变造的资质证件；投标人是否提供虚假的财务状况或者经营业绩；投标人是否提供虚假的项目负责人或者主要技术人员的简历、劳动关系证明、社保证明、信用状况；投标人是否有其他弄虚作假等行为。审计应把投标文件与人员社保、业绩证明、资质证书和现场实际履约情况对照，判断中标人是否具备真实履约能力。

　　▲合同与质量审查，签订、履行、转包分包与质量责任

　　建设工程合同管理与质量管理，从某种程度上而言，决定着项目建设的成败。合同是工程价款和履约责任的基本依据，质量是工程使用功能和安全底线的直接体现。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕建设工程合同管理的情况。主要审查建设工程合同签订程序是否合法合规；发承包双方是否根据招投标文件的实质性内容签订施工合同；合同主要条款是否合法、完整，工程价款结算原则是否明确具体。审计应关注合同是否背离招标文件和中标结果，工程范围、工期、价款、质量标准和结算方式是否清晰，避免合同约定不清导致决算争议。

　　〔2〕建设工程合同履行情况。主要审查参建单位是否认真履行合同义务，责权利是否相匹配，有无合同签订与工程实施“两张皮”的问题。审计应核对合同约定的工程内容、工期、质量、付款条件是否实际执行，变更签证是否履行程序，合同责任是否落实，防止合同只用于招标、实施却另行一套。

　　〔3〕承包商转包工程或者违法分包工程的情况。主要审查承包商是否把其承包的全部工程转让给其他单位或者个人施工，包括母公司承接建筑工程后将所承接工程交由具有独立法人资格子公司施工的情形；承包商是否把其承包的全部工程支解后以分包的名义转给其他单位或个人施工；联合体承包商是否在联合体分工协议中约定或者在项目实际实施过程中，联合体一方不进行施工，也未对施工活动进行组织管理，并且向其他联合体成员收取管理费或者其他费用；施工总承包商或者专业承包商是否把工程分包给不具备相应资质的单位；施工总承包商是否把施工总承包合同范围内工程主体结构的施工分包给其他单位；专业分包商是否把其承包的专业工程中非劳务作业部分再分包；专业作业承包商是否把其承包的劳务再分包。审计应把合同关系、现场管理、人员考勤、材料供应和资金流向结合起来，识别转包和违法分包。

　　〔4〕建设工程质量管理的情况。主要审查建设单位是否落实工程质量首要责任与勘察、设计、检测、施工单位的主体责任，是否督促监理、检测单位加强施工质量管理；是否存在盲目赶工期、抢进度，降低质量标准等问题。审计应关注质量验收记录、检测报告、隐蔽工程资料和现场实体质量，判断质量责任是否落实，对因赶工或降低标准造成的质量缺陷和修复费用，应查明责任并关注其是否计入决算。

　　▲造价、投资与绩效，造价管理、投资控制与绩效评价

　　建设项目的投资绩效管理，是项目管理的难点，其工程造价管理涉及项目建设的全过程。竣工决算审计既要看造价是否真实合理，也要看投资控制机制是否有效，还要看项目绩效是否达到预期。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕建设单位工程造价管理情况。主要审查建设单位是否建立健全工程造价管理内部控制制度，是否按照项目建设需要设置造价管理机构，以及配备造价管理人员；竣工决（结）算造价是否经过审核与审批。审计应关注造价管理制度是否执行，造价人员是否具备相应能力，结算审核程序是否规范，决算成果是否经过必要的复核和审批。

　　〔2〕建设单位投资控制情况。主要审查建设单位是否建立健全投资控制机制，工程价款结算程序是否规范，工程变更申报审批程序是否合规；工程造价咨询单位是否规范执业，造价咨询成果是否真实合法。审计应关注概算执行、变更控制、结算审核和造价咨询质量，判断投资控制是否贯穿设计、施工和结算全过程，防止变更随意、结算失实和咨询成果流于形式。

　　〔3〕建设项目投资绩效情况。主要审查建设项目投资绩效考核指标是否达到预期目标；经营性建设项目各项财务指标与经济效益评价参数是否正确、可靠等。审计应结合项目功能实现、投资节约、运营效果和社会效益，判断项目是否达到批复目标和预期效益，对绩效偏差较大的项目，应分析原因并提出改进建议。

　　▲土地与征拆，土地利用合规性与征地拆迁补偿审查

　　建设单位依法取得国有建设用地，是建设项目开工的必要条件之一。土地利用是否合规、征地拆迁补偿是否到位，既关系项目合法性，也关系群众利益和社会稳定。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕建设项目土地利用情况。主要审查建设项目选址是否科学、合理；建设用地是否符合国土空间规划与土地用途管制要求；建设项目是否节约集约利用土地，有无擅自改变土地用途、擅自超越建设用地规划红线进行施工、擅自调整“容积率”等问题。审计应核对用地审批、规划许可和实际建设范围，关注土地闲置、低效利用和擅自改变用途等问题。

　　〔2〕项目征地拆迁情况。审查建设单位征地拆迁工作是否落实到位；是否存在不具备相应建设条件强行拆迁或者违法建设；征地拆迁补偿资金是否及时、足额拨付给征迁实施单位；被征迁对象是否得到妥善安置；征地拆迁补偿资金管理使用是否规范，有关单位或者个人有无利用虚假征地拆迁实物调查表、虚假征地补偿协议或者虚假资产评估等资料，套取骗取征地拆迁补偿资金等问题。审计应把补偿协议、评估报告、资金支付和安置落实情况对照核查，重点关注补偿标准是否统一、资金是否到位、安置是否落实，防止虚报冒领和侵害群众利益。

　　▲特许经营审查，可行性评估、协议履行与运营监测

　　在近些年来，随着投融资体制改革的推进，许多基础设施和公用事业项目采取BOT、BT或者TOT等建设模式，为此涉及特许经营的问题。特许经营项目周期长、关系复杂，竣工决算审计应关注其可行性评估、协议签订履行和运营监测情况。审计需要重点关注以下内容。

　　〔1〕基础设施与公用事业项目特许经营可行性评估情况。主要审查项目实施机构是否委托具有相应能力与经验的第三方机构，开展特许经营可行性评估，以及完善特许经营项目实施方案；有关行政主管部门是否认真审查与批复。审计应关注可行性评估是否充分论证项目必要性、收益机制、风险分配和财政承受能力，实施方案是否明确建设运营标准和监管要求，审批程序是否合规。

　　〔2〕基础设施与公用事业项目特许经营协议签订和履行情况。主要审查项目实施机构是否与依法选定的特许经营者签订特许经营协议；特许经营协议是否规范；特许经营协议各方当事人是否遵循诚实信用原则，是否根据约定全面履行义务。审计应关注协议约定的建设范围、运营标准、价格调整、补贴机制、违约责任的合理性，判断各方是否按约履行，是否存在借特许经营之名规避招标、转嫁风险或增加政府隐性债务。

　　〔3〕实施机构对特许经营项目建设运营情况监测分析情况。主要审查项目实施机构是否按照特许经营协议定期对特许经营项目建设运营情况进行监测分析，以及会同有关部门进行绩效评价，根据协议约定价格或者建立财政补贴调整机制，保障所提供公共产品或者服务的质效等。审计应关注监测分析是否真实开展、绩效评价是否客观、补贴调整是否有依据，防止“重建设、轻运营”“重签约、轻监管”，确保特许经营项目持续提供合格公共产品和服务。

　　总体来看，政府投资项目竣工决算审计的重点，既包括基本建设法规政策和建设程序，也包括资金管理、招标采购、合同质量、造价绩效、土地征拆和特许经营等多个方面。审计人员应把项目从立项到竣工的全过程资料串联起来，把程序合规与资金真实、造价合理与绩效实现结合起来，既查处高估冒算、虚报冒领、转包违法分包和规避招标等问题，也关注制度执行、投资控制和公共服务效果。只有准确把握审计重点，才能提高决算审计质量，防范审计风险，促进政府投资安全、规范、有效使用，为政府投资项目画上经得起检验的句号。